בית המשפט המחוזי בירושלים: הרמת מסך בין שתי חברות לצורך גביית מס צריכה להיעשות בצמצום

לפסק הדין חשיבות מרובה, שכן מדובר בפרשנות של הוראת חוק המשתרעת לא רק על חובות מכס כי אם גם על חובות מע"מ, לפי סעיף 106 לחוק מע"מ. פסק הדין מקרין גם על הוראות סעיף מקביל בפקודת מס הכנסה

עובדות המקרה:

חברת מקסימיני הוקמה בשנת 1996 ופעלה כזכיינית של ספק בלגי בשם Premaman שממנו ייבאה בגדי ילדים ותינוקות ואביזרים משלימים. מקסימיני נקלעה לקשיים ובמהלך שנת 2002 נסגרה, בעודה חייבת לספק למעלה משלושה וחצי מיליון שקלים.

עוד לפני הפסקת הפעילות של מקסימיני, בחודש מרץ 2001, חתמה נציגת מקסימיני (לימים-מנהלת המערערת) על מסמך המאשר כי ידוע לה שרשות המכס מתכוונת לשלוח לאימות מול המכס הבלגי את תעודות המקור שנלוו ליבוא הבגדים, והתחייבה לשלם את הפרשי המסים במידה ויתברר כי הטובין לא ענו על כללי המקור.

באוקטובר 2002 הוקמה חברת בי.אי.סי.סי, המערערת, שאף היא עוסקת בתחום בגדי הילדים. המערערת חתמה על הסכם זכיינות מול הספק, חב' Premaman, ועל הסכם שכירות של החנות שהועלה בעבר ע"י מקסימיני. בהמשך, נכסים שהוחזקו בידי מקסימיני הגיעו לידי המערערת, תוך שמקסימיני לא קיבלה בעבורם תמורה.

במרץ 2004 הוציאה המשיבה, רשות המכס, הודעת חיוב למקסימיני, הדורשת ממנה לשלם הפרשי מסים בגין יבוא טובין מהספק בשנים 2000-1999, מן הטעם שהטובין שהחברה ייבאה אינם עומדים בכללי המקור.

בתחילת ינואר 2005 הוציאה רשות המכס הודעה למערערת ובה נאמר כי מכוח הוראות סעיף 106 לחוק מע"מ (שהוחלה על פקודת המכס (סע' 231 א'), בכוונת רשות המכס לגבות את חובה של מקסימיני מחברת בי.אי.סי.סי. על כך הגישה  בי.אי.סי.סי  ערעור לבית המשפט המחוזי, באמצעות באי כוחה, עו"ד גיל נדל ועו"ד רותם וירניק (גיל נדל משרד עורכי דין).

סעיף 106 לחוק מע"מ קובע כי "היה לחייב במס חוב סופי והוא העביר את נכסיו בלא תמורה, או העבירם למי שיש לו עמו יחסים מיוחדים בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו בישראל אמצעים לסילוק חוב, ניתן לגבות את החוב הסופי - (1) אם המעביר הוא חבר בני אדם- ממי שקיבל את הנכסים מאותו חבר בני אדם בנסיבות האמורות".

הסעיף מגדיר "חוב סופי" בתור: "חוב לפי חוק זה, שניתן לגבותו לפי הוראות פקודת המסים (גבייה)".

טענות הצדדים:

המערערת טענה כי לא התבצעה כל העברת נכסים או פעולות בין חברת מקסימיני למערערת. לטענת המערערת, על פי הוראות הסכם הזכייניות שבין מקסימיני לספק, המלאי נשאר בבעלות הספק, והוא אשר העביר אותו לבי.אי.סי.סי לצורך פתיחת עסקיה. מנהל היצוא של הספק מסר עדות על כך בפני בית המשפט.

המערערת גם טענה כי לא נעשתה כל העברת פעילות בין מקסימיני לבינה. עוד טענה המערערת כי אף אם ייקבע כי נעשתה העברת נכסים/פעילות בינה לבין מקסימיני, הרי שלא היתה בכך כל התחמקות מתשלום חוב המס של מקסימיני, שכן הודעת החיוב נשלחה למקסימיני בחודש מרץ 2004 בעוד שהמערערת הוקמה כבר בסוף 2002 והחלה לפעול מאז, ואין זה מתקבל על הדעת כי תתבצע הרמת מסך בין שתי החברות באופן רטרואקטיבי, שעה שסגירת מקסימיני והקמת המערערת כלל לא נעשו לצורך התחמקות מתשלום מס (שטרם נוצר) אלא נעשו בשל קשיים כלכליים שמקסימיני נקלעה אליהם.

בהתאם לכך טענה המערערת כי פרשנותו הנכונה של סעיף 106 מורה כי ראשית צריך להתגבש החוב הסופי, ורק לאחר מכן צריכה להתבצע העברת הנכסים/הפעילות הנטענת. פרשנות זאת נתמכת, לטענת המערכת, גם בלשון החוק, גם בהיסטוריה החקיקתית שלו (דברי ההסבר להצעת החוק), וגם בתכלית של החוק מניעת התחמקות מתשלום מס תוך אי פגיעה בזכויות יסוד.

רשות המכס טענה מנגד כי ניתן לפרש את לשון החוק באופן שהעברת הנכסים יכול שתתבצע לפני גיבוש החוב הסופי. רשות המכס טענה כי יש לפרש את החוק באופן מרחיב על מנת להילחם ברעה החולה במשק הישראלי בה חברות יוצרות חובות לקופת המדינה, בעודן ממשיכות לפעול תחת כסות משפטית חדשה, ומאיינת את אפשרות הגבייה לגביהן.

עוד טענה רשות המכס, בין היתר, כי התבצעה בפועל העברת נכסים לפעילות ממקסימיני למערערת, ואף צירפה לתשובתה לערעור חשבונית שהוציאה מנהלת המערערת למקסימיני במרץ 2003 לעניין רכישת מלאי ורכוש קבוע, אשר תמורתה לא שולמה.

פסק הדין:

בית המשפט קיבל את עמדת המערערת לפיה על החוב הסופי להתגבש לפני העברת הנכסים.

בכל הנוגע לשיקולים הלשוניים בפרשנות הסעיף, סבר בית המשפט כי שני הפירושים אפשריים: "הפירוש המוצע על ידי המערערת נשען על המקורות, ואולם השימוש של המחוקק בלשון אינו בהכרח נוקט אותם כללים. על פי המקובל בשעת הדיבור, גם לפירוש המשיבה יש יסוד בלשון".

אשר לכוונת המחוקק, מצא בית המשפט כי "ניכר רצון המחוקק בסוג זה של הוראות להתמודד עם תופעת ההתחמקות המכוונת ממש, וניתן להסכים כי תכלית זאת מתיישבת עם ידיעה על קיום החוב לפני העברת הנכסים שהותירה את השוקת ריקה". מצד שני, קבע בית המשפט "...לא מצאתי תימוכין לאפשרות שהסעיף בא להקל על גביית המס ונועד לפתור בעיה כללית של שינוי מסגרת הפעילות העסקית מבלי שהגוף שפעל במסגרת הקודמת שילם את מסיו".

למעשה, מצא בית המשפט קשיים בכל אחת מהעמדות שהוצגה לפניו. מצד אחד, "בחינת פירוש המשיבה מלמד כי הוא לוכד ברשת הסעיף גם מצבים שאין בהם התחמקות מכוונת, והקושי שהוא מעורר הוא, על כן, ברור כאשר נלכדים ברשת החוק גם מצבים שאין בהם כוונת התחמקות כלשהי וההעברה מתבצעת בשלב שבו לא נפתחה כל חקיקה ולא מתעורר כל חשד, מתעוררת השאלה-מה הטעם להחיל את הוראות סעיף 106 כשהדבר לא יביא לבלימת התחמקות ממס אלא אך ורק להצרת צעדיו של הנישום?" ....

מצד שני, כתב בית המשפט בספק דינו, כי "גם פירוש המערערת אינו נקי מקשיים. פירוש זה גורע מתחום אחיזת הסעיף סיטואציות הנכנסות לגדר תכליתו למנוע התחמקות. הטענה כי החוב חייב להיות סופי לפני ההעברה, בשל תכלית החוק למנוע התחמקות, אינה נותנת תוקף מלא לתכלית זו עצמה. זאת מאחר שניתן לתאר ללא קושי נסיבות שבהן יש ביד מנהל עסק להעריך בדרגה גבוהה עם הסתברות כי המצב יתפתח לעבר חוב מס אף כי החוב טרם הוטל ונדרש".

בסופו של דבר, בית המשפט הכריע לטובת עמדת המערערת בשל החשש בפגיעה בזכויות יסוד: "מאחר שאין ספק שמצבי התחמקות המובהקים הם אלה שבגדרם העברת הנכסים נעשית לאחר שהחוב ידוע וקיים, ולא קודם לכן. בנוסף, איני משוכנעת וכך גם לא נטען לפני, שפתרון כלל מצבי התחמקות צריך לבוא בגדרו של סעיף 106. דווקא במצב דברים זה, אני רואה לנכון להעדיף את פירוש המערערת, מאחר שפירוש המשיבה יש בו כדי לפגוע באופן משמעותי בזכויות הקניין...ערכי היסוד מצויים בגדר התכלית האובייקטיבית, וההנחה היא שמחוקק סביר אינו חותר לפגוע בהם".

לגופו של עניין, מצא בית המשפט כי לא היתה כוונת התחמקות מצד המערערת. בית המשפט קבע, כי אף לשיטת רשות המכס, מקסימיני העבירה את הפעילות והרכוש זמן רב לפני שנשלחה למקסימיני דרישת מס כלשהי. בדיקת המכס, שנעשתה בעניין תעודות המקור, אינה תורמת לעניין כוונת ההתחמקות, שכן כל עוד לא נפסלו התעודות, ידעה מנהלת המערערת כי התעודות אושרו ונחתמו על ידי רשות המכס הבלגית, ואף קיבלה מידע מרגיע מהספק.

יתרה מזו, משנקפו השנים ומנהלת המערערת לא קיבלה הודעה על תוצאות החקירה, לא לפני הקמת המערערת וגם לא לאחר מכן (אלא רק במרץ 2004), יש להניח, כך קבע בית המשפט, כי בטחונה של מנהלת המערערת שהכל תקין- גבר, מה עוד שאימות תעודות מקור (יורו 1) צריך להיעשות תוך עשרה חודשים ממועד הפנייה לרשות המכס הזרה.

בהתאם לכך, קבע בית המשפט כי במועד הפסקת פעילות מקסימיני ותחילת פעילות המערערת לא היה בידי המערערת לצפות את קיום חוב המס ולא את שיעורו. בית המשפט התקשה למצוא יסוד לכוונה להבריח נכסים ולהתחמק ממס, ולמצוא טעם לתחולת סעיף 106 במקרה כזה, ובית המשפט קבע כי אין לגבות את חובה של מקסימיני מהמערערת והורה על ביטול הודעת הגבייה שנשלחה מכוח סעיף 106 לחוק מע"מ. לאור קביעה זאת, לא נזקק בית המשפט לדון בשאלה האם בפועל הועברו נכסים ופעילות ממקסימיני למערערת.

לפסק הדין חשיבות מרובה, שכן מדובר בפרשנות של הוראת חוק המשתרעת לא רק על חובות מכס כי אם גם על חובות מע"מ. פסק הדין מקרין גם על הוראות סעיף מקביל בפקודת מס הכנסה.

(ע"ש 5010/05, פס"ד מיום 10.8.06)

יש לציין כי עו"ד גיל נדל ייצג את המערערת בפני בית המשפט.

הכותב, עו"ד גיל נדל, הינו עו"ד העוסק בתחום דיני יבוא ויצוא, מסים עקיפים, והובלה ושילוח בינלאומי. האמור בסקירה זו אינו מהווה חוות דעת משפטית.